Должная осмотрительность при выборе контрагента
Должная осмотрительность при выборе контрагента: что говорит ст. 54.1 НК РФ и письмо ФНС, какие документы собрать для налоговой и как сохранить проверку.
Что такое должная осмотрительность
Материал справочный: он составлен на 26 октября 2026 года по текстам Налогового кодекса (ред. от 04.08.2026) и писем ФНС, для своей ситуации сверяйтесь с действующей редакцией.
Должной осмотрительностью обычно называют проверку контрагента перед сделкой: существует ли компания на деле, может ли она выполнить договор. Вопрос налоговый: если сделку на самом деле исполнил не ваш контрагент и налоговая докажет, что вы должны были об этом знать, расходы и вычеты НДС по ней могут не принять или пересчитать (п. 13 и 17 письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, подробнее — ниже).
В Налоговом кодексе такого термина нет. «Без должной осмотрительности и осторожности» — формулировка постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 (п. 10), принятого до ст. 54.1. Статью 54.1 ввёл закон № 163-ФЗ с 19 августа 2017 года, и этих слов в ней нет. ФНС тогда же написала, что закон не предусматривает оценочного понятия «непроявление должной осмотрительности» (письмо от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).
В письме ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ говорится о «коммерческой осмотрительности» — стандарте поведения разумного участника оборота. Он предполагает проверку деловой репутации, возможности исполнения и платёжеспособности контрагента (п. 14 письма).
Что говорит закон
Статья 54.1 НК РФ простыми словами.
- П. 1. Нельзя уменьшать налоговую базу или налог за счёт искажения сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения в учёте и отчётности.
- П. 2. Если искажения нет, налогоплательщик вправе уменьшить налог по сделке при двух условиях одновременно: основная цель сделки — не неуплата налога, а исполнил её сам контрагент по договору или лицо, которому исполнение передано по договору или закону. Это условия права на расходы и вычеты, а не обязанность проверять контрагента: слов «проверять» и «осмотрительность» в норме нет.
- П. 3. Подпись неустановленного или неуполномоченного лица на первичных документах, налоговые нарушения контрагента, возможность получить тот же результат другими сделками сами по себе не делают уменьшение налога неправомерным.
- П. 4. Те же правила — для сборов, страховых взносов и налоговых агентов.
Доказывать искажение (п. 1) или несоблюдение условий (п. 2) должна налоговая (п. 5 ст. 82 НК РФ).
Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ адресовано налоговым органам — это рекомендации им, как доказывать и квалифицировать обстоятельства. Бизнесу оно показывает, на что смотрит проверка.
- «Техническая» компания не ведёт реальной деятельности и не платит налоги по сделкам, оформленным от её имени, а исполняет сделку другое лицо (п. 4).
- «Должен был знать». Пп. 2 п. 2 ст. 54.1 применяют и тогда, когда налогоплательщик должен был знать, что контрагент «технический» и исполнял другой. Осведомлённость предполагается при критической совокупности таких признаков, если налоговая доказала, что они должны были быть ясны налогоплательщику (п. 13).
- Строгость зависит от сделки. Требования к выбору не одинаковы для разовой закупки на несущественную сумму и для покупки дорогостоящего актива (п. 16): бумага для офиса и подряд на реконструкцию склада проверяются по-разному.
- Кто доказывает. Налоговая должна доказать и неисполнение надлежащим лицом, и то, что налогоплательщик преследовал цель уменьшить налог либо знал или должен был знать о «технической» компании (п. 5). Если контрагент ведёт реальную деятельность и ресурсов у него хватает, выбор считается отвечающим условиям делового оборота, пока налоговая не докажет иное (п. 21).
- Расходы и вычеты. Проявил коммерческую осмотрительность, не знал и не должен был знать — состава правонарушения нет, расходы и вычеты НДС учитываются (п. 20). Должен был знать, но реальный исполнитель установлен — их считают по параметрам реального исполнения; исполнителя установить нельзя — вычет НДС не дают, расходы определяют расчётным способом (п. 17.1–17.2).
- Ответственность ФНС квалифицирует по форме вины: умысел или знание — п. 3 ст. 122 НК РФ; «должен был знать» — п. 1 ст. 122 НК РФ, неосторожность учитывается как смягчающее обстоятельство (п. 19).
Нормы: НК РФ — ст. 54.1, ст. 82, ст. 102; закон № 163-ФЗ; письмо ФНС № БВ-4-7/3060@, разделы I, II, III, IV, V.
Какие документы собрать
Закрытого перечня нет ни в НК РФ, ни в письме ФНС. В п. 15 письма № БВ-4-7/3060@ перечислены — «в частности» — обстоятельства, которые налоговая исследует, оценивая выбор контрагента. Это не обязательный пакет документов, но по списку видно, о чём спросят. Документально подтвердить саму операцию должен налогоплательщик (п. 2 письма), а пояснения о сделке налоговая получает и у ответственных сотрудников (п. 7).
| На что смотрит налоговая (п. 15) | Что обычно собирают |
|---|---|
| «а» — где контрагент и его площади на деле | Адрес из выписки ЕГРЮЛ, фото или акт осмотра офиса, склада |
| «б» — может ли он исполнить договор | Копии документов о мощностях, кадрах, имуществе, лицензиях, членстве в СРО — пример из письма |
| «в» — знают ли сотрудники, как выбирали контрагента | Записка о выборе: кого сравнивали и почему выбрали |
| «г» — общались ли с руководителем, подтверждены ли полномочия | Переписка, протоколы встреч, решение о назначении директора, доверенность |
| «д» — проанализированы ли открытые данные ФНС | Выписка из ЕГРЮЛ или ЕГРИП, сведения из «Прозрачного бизнеса» на дату проверки |
| «е» — есть ли следы реальной деятельности | Сайт, реклама, исполненные контракты, рекомендации |
| «ж» — откуда узнали о контрагенте | Ссылка на рекламу, сайт или рекомендацию партнёра |
| «и» — соблюдены ли внутренние согласования и торги | Протокол тендера, лист согласования |
| «м» — рыночная ли цена | Предложения других поставщиков |
| «н», «о» — полны ли документы по исполнению | Первичные документы без противоречий в реквизитах |
Что ФНС публикует сама. Не составляют налоговую тайну, в частности, сведения о налоговых нарушениях и сумме задолженности, спецрежимах, среднесписочной численности, уплаченных суммах ЕНП, доходах и расходах по бухотчётности (п. 1 ст. 102 НК РФ). ФНС размещает их на своём сайте в форме открытых данных (п. 1.1 ст. 102), а в письме называет неанализ этих сведений обстоятельством, которое исследует налоговая (п. 15 подп. «д»). Смотреть их можно в сервисах ФНС: сведения из ЕГРЮЛ/ЕГРИП и «Прозрачный бизнес».
Пример: новый поставщик просит 100 % предоплаты по крупному договору. Одной выписки тут мало: чем значимее сделка, тем выше требования к выбору (п. 16), поэтому в досье нужны и документы о ресурсах, и следы общения с руководителем.
Как сохранить доказательства в Фокусе
Контур.Фокус собирает в одной карточке сведения о компании или ИП из государственных реестров и других открытых источников: ФНС, Федресурса, ФССП, арбитражных судов, госзакупок. Фокус помогает собрать и сохранить сведения о проверке; оценивают их налоговая и суд. Ни НК, ни письма ФНС не устанавливают форму таких доказательств и не называют отчёт какого-либо сервиса подтверждением осмотрительности.
- Карточка по ИНН. Суды, бухгалтерская отчётность, лицензии, налоги и сборы, исполнительные производства, блокировки счетов. Порядок по шагам — на странице проверка контрагента по ИНН.
- Выписка из ЕГРЮЛ или ЕГРИП. С подписью ФНС формируется из реестра за несколько секунд и скачивается в PDF; по словам Контура, она актуальна на день получения. Выписку без подписи можно сформировать и на прошедшую дату. Выписка есть во всех тарифах.
- Выгрузка и архив. Сведения по контрагенту или списку выгружаются в PDF, XLSX или DOC, ранее выгруженные файлы хранятся во вкладке «Архив». Выгрузку на дату проверки можно положить в досье по сделке.
- Подсказки о рисках. Экспресс-отчёт подсказывает самые существенные факты. Маркеры автоматической проверки дают сигналы по юридическим признакам, финансовому состоянию, санкциям и другим группам; часть критериев, как пишет Контур, субъективна. Маркеры есть только на Премиуме и Корпорации.
- История. На Премиуме и Корпорации видны актуальные и исторические связи компании, а завершённые исполнительные производства, которые ФССП убирает из своей базы, остаются во вкладке «Исторические».
- Полномочия подписанта. На Премиуме и Корпорации можно загрузить нотариальную или простую письменную доверенность — сервис покажет её статус (к подп. «г» п. 15).
- Наблюдение после сделки. Фокус сообщит в сервисе и на почту, если у компании сменится руководитель или начнётся ликвидация: на Базовом — до 30 контрагентов, на Премиуме и Корпорации — до 1000.
- Отчёт по своему регламенту — только в Корпорации.
Переписку и встречи с руководителем, копии документов о ресурсах контрагента, первичные документы и записку о выборе Фокус не заменит — это досье собираете вы. Что входит в каждый тариф — на странице тарифов Фокуса.
Страница — общая справка по нормам: как оценят конкретную сделку, зависит от её обстоятельств. Она не заменяет консультацию налогового юриста.
Попробовать Фокус
Фокус можно попробовать до покупки: по заявке на сайте Контура менеджер после звонка открывает демодоступ на 2 дня. На 26 октября 2026 года годовой тариф Базовый стоит 33 500 ₽, Премиум — 89 000 ₽, Корпорация — 115 000 ₽. Для одной проверки есть Разовый: 1 900 ₽ за 24 часа доступа, только юрлица РФ, без наблюдения. Подробнее — на странице тарифов Контура и в нашем обзоре тарифов Фокуса.
Регистрация, оплата и поддержка — на сайте Контура. MERA EXPERT участвует в партнёрской программе Контура.